浅议资产管理公司抵债资产核算管理中的问题

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[摘要]文章对当前资产管理公司(AMC)抵债资产财务核算管理中存在的主要问题进行深入讨论,对问题产生的原因进行了分析,并提出解决问题的对策建议。旨在为财政部今后出台相关的AMC会计制度和AMC抵债资产管理办法等政策提供有益的参考。

抵债资产是指借款人(担保人)无力以现金资产偿还金融企业债权时,金融企业依法行使债权和担保物权而向债务人、担保人或第三人收取的用于抵偿债权的非现金资产。广义的抵债资产既包括金融企业依法取得的拥有所有权、收益权、使用权、处置权的抵债实物资产,如房产、土地使用权、机器设备、交通工具、商品物资等;也包括抵债的股权、应收账款、版权、专利权、商标权等权利资产。本文所称的AMC抵债资产,是指金融资产管理公司(以下简称AMC)在不良资产收购接收、处置过程中资产置换、法院裁定或协议抵债取得的抵债资产。本文就当前AMC抵债资产财务会计核算管理中存在的主要问题进行讨论,并提出相关对策建议。

一、AMC抵债资产核算管理中存在的主要问题

(一)抵债资产取得环节在财务核算管理中存在的问题

一是抵债资产入账不及时问题。从AMC抵债资产来源看,既有从剥离银行划转接收的,也有在资产处置过程中由法院依法裁定、协议抵债或资产置换取得的。后一种情况,基本不存在入账不及时的问题,但对由剥离银行直接接收的抵债资产,由于情况复杂,有的银行已部分处置,有的因移交过程中没有办理严格的交接手续,而AMC的项目管理人员未及时清理档案,就存在因不知情或管理不到位而导致未及时入账,出现抵债资产滞留账外的问题。二是抵债资产无法入账的问题。无论是剥离过程中接收的抵债资产还是在处置过程中取得的抵债资产,都存在因欠缺合法的手续或法律依据而取得的情况,对这部分抵债资产就很难正常入账。三是抵债资产入账价值确定问题。AMC取得抵债资产后,主要按照实际抵债部分的贷款本金和已确认的利息作为抵债资产的入账价值,即按法院裁定或协议抵偿的贷款本金和表内利息之和入账。抵债资产取得时发生的税费,按实际发生金额记入营业费用---业务费用,不计入抵债资产入账价值。但现实中会出现法院裁定或抵债协议未明确抵债金额的情况,按照《金融资产管理公司财务制度(试行)》(财金[2000]17号)第31条规定:待处置资产应按取得时的公允价值计价。而公允价值通常指市场交易价格,由于抵债资产种类繁多,并是非标准产品,要寻求抵债资产的公允价值是非常困难的,缺乏可操作性,这给抵债资产入账价值的确定带来困难。四是对AMC依法提起代位权诉讼胜诉后取得债务人(含连带责任担保人)对次债务人的应收债权在财务上没有任何体现和反映。根据我国最高人民法院关于适用《中华人民共和国合同法》若干问题的解释

(一)第20条规定:债权人向次债务人提起的代位权诉讼经人民法院审理后认定代位权成立的,由次债务人向债权人履行清偿义务,债权人与债务人、债务人与次债务人之间相应的债权债务关系即予消灭。据此,AMC在会计核算中应进行相应的账务调整,即应以取得对次债务人的应收账款冲减原待处置贷款或购入贷款科目相应的债权。

(二)抵债资产管理环节在财务核算管理中存在的问题

一是抵债资产实地盘点制度落实不力问题。各AMC内部管理制度均对抵债资产日常管理中要求定期(半年或一年)进行实地盘点,以了解抵债资产保管状况,及时调整账务,确保账实相符,但现实情况是,实地盘点制度落实过程中很少有财务人员参与,项目经办人员也并非都通过实地对抵债资产现状进行勘查,账存抵债资产存在毁损、被盗或灭失的风险。二是少量抵债资产存在未经批准擅自留用的情况。特别是AMC成立初期,由于管理不规范,存在房产、机动车辆等抵债资产未经批准擅自留用的违规行为。三是对抵债资产贬值或可能发生的损失,在会计期末未按谨慎性原则提取抵债资产减值准备,致使会计信息不对称,不能真实反映抵债资产贬值和损耗程度。根据《金融企业会计制度》第45条规定:金融企业应定期或者至少于每年度终了时对各项资产进行检查,根据谨慎性原则,合理预计各项资产可能发生的损失,对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备,其计提项目包括抵债资产。四是AMC财务部门大多未建立完整的抵债资产管理台账,以全面地反映抵债资产的取得、管理和处置的全过程,通过执行定期检查、账实核对制度,对抵债资产进行必要的监督管理。

(三)抵债资产处置环节财务核算管理中存在的问题

一是对抵债资产以租代售的融资租赁、经营性租赁和分期收款出售的核算问题。按照《金融资产管理公司财务制度(试行)》规定,上述租赁业务,应按资产账面价值将其转入融资租赁资产和经营租赁资产。对办理租赁业务中取得的收入,按规定计入当期租赁收入。而实际操作中,AMC采用收付实现制原则直接将当期租赁收入冲减了待处置(抵债)资产科目,不符合现行财务制度规定。对承租人违约延期付款的情况,未按权责发生制原则通过应收账款(债权)科目进行核算。对抵债资产处置中以分期收款方式出售的核算,也存在类似的问题。二是抵债资产超期限处置问题。按目前AMC内部的抵债资产管理办法,为加快抵债资产的处置,规定抵债资产(股权除外)应自取得之日起一年内处置完毕。但实际情况是,大多数抵债资产都存在超期限处置问题,这固然有市场方面的原因,但财务部门缺乏必要的监督也是重要原因之一。三是对一时无法入账的抵债资产的处置,AMC通常的做法是,将处置收入作为正常本息回收直接冲减待处置贷款或购入贷款。这种做法违背了会计核算的真实性原则,不能真实地反映AMC不良资产的处置过程。

二、AMC抵债资产核算管理中存在问题的原因分析

(一)从财务会计制度上看,由于财政部一直未出台《金融资产管理公司会计制度》,只制定了《金融资产管理公司财务制度(试行)》,仅靠单一的财务制度远远不能规范AMC不良资产处置的财务行为和会计核算要求。况且,2000年出台的《金融资产管理公司财务制度(试行)》主要是规范对政策性剥离的不良资产处置的财务行为,而目前AMC的业务已不局限于政策性不良资产处置业务,还包括了大量商业化不良资产的处置业务,情况已发生了很大的变化,原财务制度已不能完全适应现有业务需要。这是造成目前四家AMC抵债资产核算管理不统一且存在诸多问题的主要原因之一。

(二)从抵债资产管理制度看,财政部也未针对AMC的实际情况,出台类似《银行抵债资产管理办法》(财金[2005]53号)的AMC抵债资产管理制度,AMC缺乏统一的抵债资产接收、管理、处置和核算的制度规范和监管标准。

(三)从AMC内部管理制度执行情况看,前述抵债资产核算管理中存在的诸多问题,既有执行内部管理制度不力和管理不到位方面的原因,如抵债资产实地盘点制度不落实、未经审批擅自自用等。也有制度不健全不完善方面的原因,如租赁和代位权确立后的会计核算处理问题等。

(四)从AMC的财务体制上看,由于AMC不存在利润(损益)核算的问题,财政部对AMC的政策性不良资产处置的考核,主要以两率(现金回收率和处置费用率)承包考核为核心。这种财务体制的安排,决定了某些财务核算失去了意义。比如抵债资产减值准备的计提等。

三、完善AMC抵债资产核算管理的对策建议

(一)建议财政部及时出台《金融资产管理公司会计制度》,以规范AMC商业化转型后不良资产处置活动会计核算的需要。同时,应在AMC六年来不良资产处置财务会计核算实践的基础上,适时修订《金融资产管理公司财务制度(试行)》,进一步规范AMC的财务行为。在具体业务的核算管理上,一是对抵债资产的入账价值问题,应按合理定价原则,经过严格的资产评估程序来确定抵债资产的价值,以市场价格为基础的合理定价来确定入账的公允价值。二是对因欠缺合法的手续或法律依据而无法入账的抵债资产,应设立待转抵债资产科目进行核算,以杜绝抵债资产滞留账外现象发生。三是对经诉讼由法院审理后认定代位权成立而取得对次债务人应收账款的情形,应设立待处置应收账款科目进行核算,以冲减原待处置贷款或购入贷款相应的债权。四是对抵债资产贬值或可能发生的损失,在会计期末应按重新评估认定的市场公允价值,计提抵债资产减值准备。五是对抵债资产分期付款出售或租赁经营中出现的违约延期支付的情形,应按权责发生制原则通过待处置应收账款科目进行核算和反映。

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