简要阐述合并报表准则与原制度规定相比的主要差异

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简要阐述合并报表准则与原制度规定相比的主要差异

新旧准则最主要的变化之一是合并范围确定变化较大，新准则要求母公司对所有能控制的子公司均须纳入合并范围，而不一定考虑股权比例；要求业务与母公司差异较大的子公司也应纳入合并范围；所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。旧准则规定了多种不纳入合并范围的情况，如已关停并转的子公司、按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司、已宣告破产的子公司、准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司；又如，根据财会二字（1996）2号《关于合并会计报表合并范围请示的复函》规定了不纳入合并范围的小规模子公司的判定标准以及银行和保险业等特殊行业的子公司，可以不纳入合并范围。在实务中，对于筹建期间的新成立子企业也可以不纳入合并范围。

新准则排除了比例合并法，不再将共同控制企业资产、负债、收入等按照持股比例纳入合并报表。执行新准则后，企业集团编制合并报表的外延扩大，将母公司所能控制的子企业均纳入合并范围，综合反映企业集团整体财务状况、经营成果及现金流量情况，较旧准则合并报表提供的财务信息更完整、真实。

新准则下如何合并财务报表

其中，母公司是指有一个或一个以上子公司的企业；子公司是指被母公司控制的企业。

一、合并财务报表的理论一般认为，编制合并财务报表的理论主要有三种，即母公司理论、实体理论和所有权理论。我国新会计准则采用的是实体理论（旧制度采用的是母公司理论）。

二、合并范围合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。（这点与旧制度有很大不同）控制标准的具体运用：

（一）母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。有三种情况： 1. 直接拥有半数以上：如A公司直接拥有B公司80%表决权。 2. 间接拥有半数以上：如A公司直接拥有B公司80%表决权，B公司直接拥有C公司70%表决权，则A公司间接拥有C公司70%股份。但如果A直接拥有B公司不足50%表决权，B与C比例不变，则A间接拥有C的股份为零。 3. 直接或间接合计拥有半数以上：如A公司直接拥有B公司90%表决权，B公司直接拥有C公司60%表决权，A直接拥有C公司30%表决权，则A合计持有C公司90%表决权。

（二）母公司拥有其半数以下的表决权的被投资单位纳入合并财务报表的合并范围的情况 1.通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。 2.根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。 3.有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。 4.在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。

（三）在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围： 1. 已宣告被清理整顿的原子公司 2. 已宣告破产的原子公司 3. 母公司不能控制的其他被投资单位

三、合并报表的编制

（一）调整：包括 1. 对子公司的个别财务报表进行调整 2 . 按权益法调整对子公司的长期股权投资

（二）抵消：合并财务报表的抵销有以下五种情况： 1.长期股权投资与子公司所有者权益的抵销； 2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销； 3.内部债权与债务项目的抵销点击这里

（1）内部债权债务项目本身的抵销

（2）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销

（3）内部应收账款计提坏账准备的抵销 4.内部商品销售业务的抵销点击这里

（1）不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销

（2）存货跌价准备的抵销 5.内部固定资产交易的处理点击这里

（1）未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销

（2）发生变卖或报废情况下的内部交易固定资产的抵销

合并财务报表合并范围怎样确定

随着市场经济的不断发展，合并财务报表的内容越来越受到企业的重视。财务人员应对合并财务报表的合并范围加以控制并予以确定。

一、以控制为基础确定合并财务报表的合并范围《企业会计准则第33号——合并财务报表》第二章第六条规定，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。第七条规定，母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是母公司不能控制被投资单位的除外。第八条规定，母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足以下条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围；但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外：

（一）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权；

（二）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策；

（三）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员；

（四）在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。第九条规定，在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换公司债券、当期可执行的认股权证等。新准则在确定合并报表范围时，既重视数量标准（半数以上），包括直接拥有、间接拥有、直接加间接拥有；又强调质量标准（实质控制）。无论是量的标准还是质的标准，其实质都是“控制”。但这种双重标准的存在，产生了一个弊端，即在对间接控股和交叉控股的处理上，造成了一种混淆不清的局面，直接影响了可理解性和可操作性。下面通过举例加以说明。

（一）多层控股

（二）交叉控股笔者认为，在确定合并会计报表的合并范围时应根据实质重于形式的原则，优先考虑加法原则，即实际拥有一个企业经营、财务决策及获益的权力，无须计算有效的持股比例，就可以直接将子公司纳入母公司的合并范围。对持股比例的计算，由于乘法原则得出的实际持股比例体现的是拥有子公司净资产的比例，比加法原则的结果更为科学合理，所以应该采用乘法原则编制合并报表，计算合并数额，即在确定合并范围时应运用加法原则，在编制合并报表确定持股比例时应运用乘法原则。

二、母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素：

1、母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体。

2、母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权。比如，母公司拥有单方面终止特殊目的主体的权力、变更特殊目的主体章程的权力、对变更特殊目的主体章程的否决权等。

3、母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力。

4、母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。感谢您的提问，更多财会问题欢迎提交给高顿企业知道。

财务报表的合并范围

（一）合并范围的确认原则合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。

（二）具体操作标准 1.母公司拥有被投资企业半数以上权益性资本； ①母公司直接拥有被投资方半数以上的权益性资本；例如：A对B直接持股60%，则B是A的子公司。

②母公司间接拥有被投资方半数以上的权益性资本；例如：A对B直接持股60%,B又对C直接持股55%，由于B是A的子公司，A就间接拥有了C公司55%的股份，达到了控制结果，C也就成为了A的子公司。 ③母公司直、间接拥有被投资方半数以上的权益性资本；例如： A对B直接持股70%,B是A的子公司； A对C直接持股40%，同时B又对C直接持股20%，由于B是A的子公司，A就通过B达到了对C的间接持股20%，加上直接持股的40%，达到了60%的持股比例，超过了一半，因此C也是A的子公司。

2.母公司虽然不拥有被投资方半数以上的股份，但如果同时达到以下条件之一的，也构成母子公司关系： ①通过与被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资方企业半数以上的表决权； ②根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策； ③有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员； ④在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。

3.不纳入合并会计报表范围的子公司 ①按照破产程序已宣告被清理整顿的子公司； ②已宣告破产的子公司； ③母公司不能控制的其他被投资单位，比如联营企业。